EL PROCESO DE AUDITORIA
La práctica de la Auditoria se divide en
tres fases:
1- Planeación
2- Ejecución
3- Informe
Primera
Fase Planeación: En esta fase se establecen las
relaciones entre auditores y la entidad,
para determinar alcance y objetivos. Se
hace un bosquejo de la situación de la entidad, acerca de su organización,
sistema contable, controles internos, estrategias y demás elementos que le
permitan al auditor elaborar el programa de auditoria que se llevará a efecto.
Elementos Principales de esta Fase
1. Conocimiento
y Comprensión de la Entidad
2. Objetivos y
Alcance de la auditoria
3. Análisis
Preliminar del Control Interno
4. Análisis de
los Riesgos y la
Materialidad
5. Planeación
Específica de la auditoria
6. Elaboración
de programas de Auditoria
1) Conocimiento
y Comprensión de la Entidad
a auditar.
Previo a la
elaboración del plan de auditoria, se debe investigar todo lo relacionado con
la entidad a auditar, para poder elaborar el plan en forma objetiva. Este
análisis debe contemplar: su naturaleza operativa, su estructura
organizacional, giro del negocio, capital, estatutos de constitución,
disposiciones legales que la rigen, sistema contable que utiliza, volumen de
sus ventas, y todo aquello que sirva para comprender exactamente cómo funciona
la empresa.
Para el logro
del conocimiento y comprensión de la entidad se deben establecer diferentes
mecanismos o técnicas que el auditor deberá dominar y estas son entre otras:
a) Visitas al
lugar
b) Entrevistas y
encuestas
c) Análisis comparativos
de Estados Financieros
d) Análisis FODA
(Fortalezas, oportunidades, debilidades, amenazas)
e) Análisis
Causa-Efecto o Espina de Pescado
f) Árbol de
Objetivos.- Desdoblamiento de Complejidad.
g) Árbol de
Problemas
h) Etc.
2) Objetivos y
Alcance de la auditoria.
Los objetivos
indican el propósito por lo que es contratada la firma de auditoria, qué se
persigue con el examen, para qué y por qué. Si es con el objetivo de informar a
la gerencia sobre el estado real de la empresa, o si es por cumplimiento de los
estatutos que mandan efectuar auditorias anualmente, en todo caso, siempre se
cumple con el objetivo de informar a los socios, a la gerencia y resto de
interesados sobre la situación encontrada para que sirvan de base para la toma
de decisiones.
El alcance tiene
que ver por un lado, con la extensión del examen, es decir, si se van a
examinar todos los estados financieros en su totalidad, o solo uno de ellos, o
una parte de uno de ellos, o más específicamente solo un grupo de cuentas (Activos
Fijos, por ejemplo) o solo una cuenta (cuentas x cobrar, o el efectivo, etc.)
Por otro lado el
alcance también puede estar referido al período a examinar: puede ser de un
año, de un mes, de una semana, y podría ser hasta de varios años.
3) Análisis
Preliminar del Control Interno
Este análisis
reviste de vital importancia en esta etapa, porque de su resultado se
comprenderá la naturaleza y extensión del plan de auditoria y la valoración y
oportunidad de los procedimientos a utilizarse durante el examen.
4) Análisis de
los Riesgos y la
Materialidad.
El Riesgo en auditoria
representa la posibilidad de que el auditor exprese una opinión errada en su
informe debido a que los estados
financieros o la información suministrada a él estén afectados por una
distorsión material o normativa.
En auditoria se
conocen tres tipos de riesgo: Inherente,
de Control y de Detección.
El riesgo inherente es la posibilidad de que existan errores
significativos en la información auditada, al margen de la efectividad del
control interno relacionado; son errores que no se pueden prever.
El riesgo de control está relacionado con la posibilidad de que los
controles internos imperantes no prevén o detecten fallas que se están dando en
sus sistemas y que se pueden remediar con controles internos más efectivos.
El riesgo de detección está relacionado con el trabajo del auditor,
y es que éste en la utilización de los procedimientos de auditoria, no detecte
errores en la información que le suministran.
El riesgo de auditoria se encuentra así: RA = RI x RC x RD
5) Planeación
Específica de la Auditoria.
Para cada auditoria que se va a practicar, se
debe elaborar un plan. Esto lo contemplan las Normas para la ejecución. Este
plan debe ser técnico y administrativo. El plan administrativo debe contemplar
todo lo referente a cálculos monetarios a cobrar, personal que conformarán los
equipos de auditoria, horas hombres, etc.
6) Elaboración
de Programa de Auditoria
Cada miembro del
equipo de auditoria debe tener en sus manos el programa detallado de los
objetivos y procedimientos de auditoria objeto de su examen.
Ejemplo: si un auditor va a examinar el
efectivo y otro va a examinar las cuentas x cobrar, cada uno debe tener los
objetivos que se persiguen con el examen y los procedimientos que se corresponden
para el logro de esos objetivos planteados. Es decir, que debe haber un
programa de auditoria para la auditoria del efectivo y un programa de auditoria
para la auditoria de cuentas x cobrar, y así sucesivamente. De esto se deduce
que un programa de auditoria debe contener dos aspectos fundamentales:
Objetivos de la auditoria y Procedimientos a aplicar durante el examen de
auditoria.
También se
pueden elaborar programas de auditoria no por áreas específicas, sino por
ciclos transaccionales.
Segunda
fase Ejecución: En esta fase se realizan diferentes
tipos de pruebas y análisis a los estados financieros para determinar su
razonabilidad. Se detectan los errores,
si los hay, se evalúan los resultados de las pruebas y se identifican los
hallazgos. Se elaboran las conclusiones
y recomendaciones y se las comunican a las autoridades de la entidad auditada.
Aunque las tres
fases son importantes, esta fase viene a ser el centro de lo que es el trabajo
de auditoria, donde se realizan todas las pruebas y se utilizan todas las
técnicas o procedimientos para encontrar las evidencias de auditoria que
sustentarán el informe de auditoria.
Elementos de la
fase de ejecución
1. Las Pruebas
de Auditoria
2. Técnicas de
Muestreo
3. Evidencias de
Auditoria
4. Papeles de
Trabajo
5. Hallazgos de Auditoria
Las Pruebas de Auditoria
Son técnicas o
procedimientos que utiliza el auditor para la obtención de evidencia
comprobatoria.
Las pruebas
pueden ser de tres tipos:
i) Pruebas de
Control
j) Pruebas
Analíticas
k) Pruebas
Sustantivas
Las pruebas de
control están relacionadas con el grado de efectividad del control interno
imperante.
Las pruebas
analíticas se utilizan haciendo comparaciones entre dos o más estados
financieros o haciendo un análisis de las razones financieras de la entidad
para observar su comportamiento.
Las pruebas
sustantivas son las que se aplican a cada cuenta en particular en busca de
evidencias comprobatorias. Ejemplo, un arqueo de caja chica, circulación de
saldos de los clientes, etc.
Técnicas de
Muestreo.
Se usa la
técnica de muestreo ante la imposibilidad de efectuar un examen a la totalidad
de los datos. Por tanto esta técnica consiste en la utilización de una parte de
los datos (muestra) de una cantidad de datos mayor (población o universo).
El muestreo que
se utiliza puede ser Estadístico o No Estadístico.
Es estadístico
cuando se utilizan los métodos ya conocidos en estadística para la selección de
muestras:
a) Aleatoria:
cuando todos los datos tienen la misma oportunidad de ser escogidos o
seleccionados. Ejemplo se tiene una lista de 1000 clientes y se van a examinar
100 de ellos. Se introducen los números del 1 al mil en una tómbola y se sacan
100. Los 100 escogidos serán los
clientes revisados.
b) Sistemática:
se escoge al azar un número y luego se designa un intervalo para los siguientes
números. Ejemplo: se tiene una lista de 1000 clientes, entre los primeros 20 se
escoge al azar uno de ellos. Si resulta el 12, se puede designar los siguientes
4 números de la lista con intervalos de 50. Los clientes a examinarse serían:
12(escogido al azar), 13, 14, 15 y 16. Luego el 62(12 +50), 63, 64,65 y 66.
Luego el 112(62 + 50), 113, 114,115 y 116. Luego el 162, 163, 164, 165 y 166, y
así sucesivamente hasta completar los 100 de la muestra.
c) Selección por
Celdas: se elabora una tabla de distribución estadística y luego se selecciona
una de las celdas. Ejemplo:
Una lista de
1000 clientes puede dividirse en 5 grupos (celdas) de 200:
Del 1 al 200 Del
201 al 400 Del 401 al 600 Del 601 al 800 Del 801 al 1000
Se puede escoger
una de las celdas como muestra para ser examinadas.
d) Al Azar: es
el muestreo basado en el juicio o la apreciación. Viene a ser un poco
subjetivo, sin embargo es utilizado por algunos auditores. El auditor puede
pensar que los errores podrían estar en las partidas grandes, y de estas
revisar las que resulten seleccionadas al azar.
e) Selección por bloques: se seleccionan las
transacciones similares que ocurren dentro de un período dado. Ejemplo:
seleccionar 100 transacciones de ventas ocurridas en la primera semana de
Enero, o 100 de la tercera semana, etc.
Evidencia de Auditoria
Se llama
evidencia de auditoria a " Cualquier información que utiliza el auditor
para determinar si la información cuantitativa o cualitativa que se está
auditando, se presenta de acuerdo al criterio establecido".
También se
define la evidencia, como la prueba adecuada de auditoria. La evidencia
adecuada es la información que cuantitativamente es suficiente y apropiada para
lograr los resultados de la auditoria y que cualitativamente, tiene la
imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad...
La evidencia es
suficiente, si el alcance de las pruebas es adecuado. Solo una evidencia
encontrada, podría ser no suficiente
para demostrar un hecho.
La evidencia es
pertinente, si el hecho se relaciona con el objetivo de la auditoria.
La evidencia es
competente, si guarda relación con el alcance de la auditoria y además es
creíble y confiable.
Además de las
tres características mencionadas de la evidencia (Suficiencia, Pertinencia y
Competencia), existen otras que son necesarias mencionar, porque están ligadas
estrechamente con el valor que se le da a la evidencia: Relevancia,
Credibilidad, Oportunidad y Materialidad.
Tipos de
Evidencias:
1. Evidencia
Física: muestra de materiales, mapas, fotos.
2. Evidencia
Documental: cheques, facturas, contratos, etc.
3. Evidencia Testimonial:
obtenida de personas que trabajan en el negocio o que tienen relación con el
mismo.
4. Evidencia
Analítica: datos comparativos, cálculos, etc.
Técnicas para la Recopilación de
Evidencias
Son los métodos
prácticos de investigación y prueba que el contador público utiliza para comprobar la razonabilidad de la
información financiera que le permita emitir su opinión profesional.
1.- ESTUDIO GENERAL.-
Apreciación sobre la fisonomía o características generales de la empresa, de
sus estados financieros de los rubros y partidas importantes, significativas o
extraordinaria. Esta apreciación se hace aplicando el juicio profesional del
Contador Público, que basado en su preparación y experiencia, podrá obtener de
los datos e información de la empresa que va a examinar, situaciones
importantes o extraordinarias que pudieran requerir atención especial. Por
ejemplo, el auditor puede darse cuenta de las características fundamentales de
un saldo, por la simple lectura de la redacción de los asientos contables,
evaluando la importancia relativa de los cargos y abonos anotados. En esta
forma semejante, el auditor podrá observar la existencia de operaciones
extraordinarias, mediante la comparación de los estados de resultados del
ejercicio anterior y del actual. Esta técnica sirve de orientación para la
aplicación antes de cualquier otra.
El estudio
general, deberá aplicarse con cuidado y diligencia, por lo que es recomendable
que su aplicación la lleve a cabo un auditor con preparación, experiencia y
madurez, para asegurar un juicio profesional sólido y amplio.
2.- ANÁLISIS.
Clasificación y agrupación de los distintos elementos individuales que forman
una cuenta o una partida determinada, de tal manera que los grupos constituyan
unidades homogéneas y significativas.
El análisis
generalmente se aplica a cuentas o rubros de los estados financieros para
conocer cómo se encuentran integrados y son los siguientes:
a) Análisis
de saldos
Existen cuentas
en las que los distintos movimientos que se registran en ellas son
compensaciones unos de otros, por ejemplo, en una cuenta de clientes, los
abonos por pagos, devoluciones, bonificaciones, etc., son compensaciones
totales o parciales de los cargos por ventas. En este caso, el saldo de la
cuenta está formado por un neto que representa la diferencia entre las
distintas partidas que se registraron en la cuenta. En este caso, se pueden
analizar solamente aquellas partidas que forman parte del saldo de la cuenta.
El detalle de las partidas residuales y su clasificación en grupos homogéneos y
significativos, es lo que constituye el análisis de saldo.
b) Análisis
de movimientos
En otras
ocasiones, los saldos de las cuentas se forman no por compensación de partidas,
sino por acumulación de ellas, por ejemplo, en las cuentas de resultados; y en
algunas cuentas de movimientos compensados, puede suceder que no sea factible
relacionar los movimientos acreedores contra los movimientos deudores, o bien.
Por razones particulares no convenga hacerlo. En este caso, el análisis de la
cuenta debe hacerse por agrupación, conforme a conceptos homogéneos y
significativos de los distintos movimientos deudores y acreedores que
constituyen el saldo de la cuenta.
3.- INSPECCION. Examen
físico de los bienes materiales o de los documentos, con el objeto de
cerciorarse de la existencia de un activo o de una operación registrada o
presentada en los estados financieros.
En diversas
ocasiones, especialmente por lo que hace a los saldos del activo, los datos de
la contabilidad están representados por bienes materiales, títulos de crédito u
otra clase de documentos que constituyen la materialización del dato registrado
en la contabilidad.
En igual forma,
algunas de las operaciones de la empresa o sus condiciones de trabajo, pueden
estar amparadas por títulos, documentos o libros especiales, en los cuales, de
una manera fehaciente quede la constancia de la operación realizada. En todos
estos casos, puede comprobarse la autenticidad del saldo de la cuenta, de la
operación realizada o de la circunstancia
que se trata de comprobar, mediante el examen físico de los bienes o documentos
que amparan el activo o la operación.
4.- CONFIRMACIÓN.
Obtención de una comunicación escrita de una persona independiente de la
empresa examinada y que se encuentre en posibilidad de conocer la naturaleza y
condiciones de la operación y, por lo tanto, confirmar de una manera válida.
Esta técnica se
aplica solicitando a la empresa auditada que se dirija a la persona a quien se
pode la confirmación, para que conteste por escrito al auditor, dándole la
información que se solicita y puede ser aplicada de diferentes formas:
Positiva.- Se
envían datos y se pide que contesten, tanto si están conformes como si no lo
están. Se utiliza este tipo de confirmación, preferentemente para el activo.
Negativa.- Se
envían datos y se pide contestación, sólo si están inconformes. Generalmente se
utiliza para confirmar pasivo o a instituciones de crédito.
5.- INVESTIGACIÓN.
Obtención de información, datos y comentarios de los funcionarios y empleados
de la propia empresa.
Con esta
técnica, el auditor puede obtener conocimiento y formarse un juicio sobre
algunos saldos u operaciones realizadas por la empresa. Por ejemplo, el auditor
puede formarse su opinión sobre la contabilidad de los saldos de deudores,
mediante informaciones y comentarios que obtenga de los jefes de los
departamentos de crédito y cobranzas de
la empresa.
6.- DECLARACIÓN.
Manifestación por escrito con la firma de los interesados, del resultado de las
investigaciones realizadas con los funcionarios y empleados de la empresa.
Esta técnica, se
aplica cuando la importancia de los datos o el resultado de las investigaciones
realizadas lo ameritan.
Aun cuando la
declaración es una técnica de auditoria conveniente y necesaria, su validez
está limitada por el hecho de ser datos suministrados por personas que
participarlo en las operaciones realizadas o bien, tuvieron injerencia en la
formulación de los estados financieros que se está examinando.
7.- CERTIFICACIÓN. Obtención
de un documento en el que se asegure la verdad de un hecho, legalizado por lo
general, con la firma de una autoridad.
8.- OBSERVACIÓN. Presencia
física de cómo se realizan ciertas operaciones o hechos.
El auditor se
cerciora de la forma como se realizan ciertas operaciones, dándose cuenta ocularmente de la forma como el personal de
la empresa las realiza. Por ejemplo, el auditor puede obtener la convicción de
que los inventarios físicos fueron practicados de manera satisfactoria,
observando cómo se desarrolla la labor de preparación y realización de los
mismos.
9.- CALCULO. Verificación
matemática de alguna partida.
Hay partidas en
la contabilidad que son resultado de cómputos realizados sobre bases
predeterminadas. El auditor puede cerciorarse de la corrección matemática de
estas partidas mediante el cálculo independiente de las mismas.
En la aplicación
de la técnica del cálculo, es conveniente seguir un procedimiento diferente al
ampliado originalmente en la determinación de las partidas. Por ejemplo, el
importe de los intereses ganados originalmente calculados sobre la base de
cómputos mensuales sobre operaciones individuales, se puede comprobar por un
cálculo global aplicando la tasa de interés anual al promedio de las
inversiones del periodo.
Papeles de
Trabajo
Son los archivos
o legajos que maneja el auditor y que contienen todos los documentos que
sustentan su trabajo efectuado durante la auditoria.
Estos archivos
se dividen en Permanentes y Corrientes; el archivo permanente está conformado
por todos los documentos que tienen el carácter de permanencia en la empresa,
es decir, que no cambian y que por lo tanto se pueden volver a utilizar en auditorias
futuras; como los Estatutos de Constitución, contratos de arriendo, informe de auditorias
anteriores, etc.
El archivo
corriente está formado por todos los documentos que el auditor va utilizando
durante el desarrollo de su trabajo y que le permitirán emitir su informe
previo y final.
Los papeles de
trabajo constituyen la principal evidencia de la tarea de auditoria realizada y
de las conclusiones alcanzadas que se reportan en el informe de auditoria.
Los papeles de
trabajo son utilizados para:
a) Registrar el
conocimiento de la entidad y su sistema de control interno.
b) Documentar la
estrategia de auditoria.
c) Documentar la
evaluación detallada de los sistemas, las revisiones de transacciones y las
pruebas de cumplimiento.
d) Documentar
los procedimientos de las pruebas de sustentación aplicadas a las operaciones
de la entidad.
e) Mostrar que
el trabajo de los auditores fue debidamente supervisado y revisado
f) Registrar las
recomendaciones para el mejoramiento de los controles observados durante el
trabajo.
El formato y el
contenido de los papeles de trabajo es un asunto relativo al juicio profesional
del auditor; no hay sentencias disponibles que indiquen lo que se debe incluir
en ellos, sin embargo, es esencial que contengan suficiente evidencia del
trabajo realizado para sustentar las conclusiones alcanzadas. La efectividad de
los papeles de trabajo depende de la calidad, no de la cantidad.
En las cédulas
que se utilizan para soportar el trabajo realizado se debe considerar la Referenciación de
los papeles de trabajo y las Marcas.
Hallazgos:
Se considera que
los hallazgos en auditoria son las diferencias significativas encontradas en el
trabajo de auditoria con relación a lo normado o a lo presentado por la
gerencia.
Atributos del
hallazgo:
1. Condición: la
realidad encontrada
2. Criterio:
cómo debe ser (la norma, la ley, el reglamento, lo que debe ser)
3. Causa: qué
originó la diferencia encontrada.
4. Efecto: qué
efectos puede ocasionar la diferencia
encontrada.
Al plasmar el
hallazgo el auditor primeramente indicará el título del hallazgo, luego los
atributos, a continuación indicarán la opinión de las personas auditadas sobre
el hallazgo encontrado, posteriormente indicarán su conclusión sobre el
hallazgo y finalmente hará las recomendaciones pertinentes. Es conveniente que
los hallazgos sean presentados en hojas individuales.
Solamente las
diferencias significativas encontradas se pueden considerar como hallazgos (generalmente
determinadas por la
Materialidad ), aunque en el sector público se deben dar a
conocer todas las diferencias, aun no siendo significativas.
Una vez concluida
la fase de Ejecución, se debe solicitar la carta de salvaguarda o carta de
gerencia, donde la gerencia de la empresa auditada da a conocer que se han
entregado todos los documentos que oportunamente fueron solicitados por los
auditores.
Tercera
Fase Preparación del Informe:
El informe de
Auditoría debe contener a lo menos:
1- Dictamen
sobre los Estados Financieros o del área administrativa auditada.
2- Informe sobre
la estructura del Control Interno de la entidad.
3- Conclusiones
y recomendaciones resultantes de la Auditoría.
4- Deben
detallarse en forma clara y sencilla, los hallazgos encontrados.
En esta fase se
analizan las comunicaciones que se dan entre la entidad auditada y los
auditores, es decir:
a)
Comunicaciones de la Entidad ,
y
b)
Comunicaciones del auditor
Entre las
primeras tenemos:
a) Carta de
Representación
b) Reporte a
partes externas
En las
comunicaciones del auditor están:
a) Memorando de
requerimientos
b) Comunicación
de hallazgos
c) Informe de
control interno
Y siendo las
principales comunicaciones del auditor:
a) Informe
Especial
b) Dictamen
c) Informe Largo
Si en el
transcurso del trabajo de auditoria surgen hechos o se encuentran algunos o
algún hallazgo que a juicio del auditor es grave, se deberá hacer un informe
especial, dando a conocer el hecho en forma inmediata, con el propósito de que
sea corregido o enmendado a la mayor brevedad.
Así mismo, si al
analizar el sistema de control interno se encuentran serias debilidades en su
organización y contenido, se debe elaborar por separado un informe sobre la
evaluación del control interno.
El informe final
del auditor, debe estar elaborado de forma sencilla y clara, ser constructivo y
oportuno.
Las personas
auditadas deben estar siendo informadas de todo lo que acontezca alrededor de
la auditoria, por tanto, podrán tener acceso a cualquier documentación relativa
a algún hecho encontrado.
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